Die Gewerbesteuerbefreiung gilt für Kliniken und Pflege, nicht für das MVZ
Von der Gewerbesteuer befreit sind Krankenhäuser, Diagnosekliniken, Einrichtungen zur ambulanten oder stationären Rehabilitation, Alten- und Pflegeheime sowie Einrichtungen zur ambulanten und intensivpflegerischen Versorgung – jeweils unter der Voraussetzung, dass im Vorjahr ein bestimmter Anteil der Leistungen gegenüber gesetzlich Versicherten oder Sozialhilfeträgern erbracht wurde (§ 3 Nr. 20 GewStG). Das medizinische Versorgungszentrum, das ambulante ärztliche Behandlung erbringt, ist in dieser Aufzählung nicht enthalten.
Für die Trägerstruktur ist das die erste Weichenstellung. Ein MVZ in der Rechtsform der GmbH trägt Körperschaftsteuer von 15 Prozent zuzüglich Solidaritätszuschlag und daneben die volle Gewerbesteuer; bei einem Hebesatz von 400 Prozent ergibt das rund 30 Prozent Gesamtbelastung auf den einbehaltenen Gewinn. Wird derselbe Betrieb von Ärztinnen und Ärzten in einer Berufsausübungsgemeinschaft geführt, sind die Einkünfte freiberuflich und gewerbesteuerfrei. Der Unterschied ist kein Argument gegen das MVZ – die Zulassungs- und Anstellungsmöglichkeiten wiegen oft schwerer – aber er gehört in die Rechnung, bevor die Struktur steht.
Steuerfrei ist die Behandlung, nicht der Betrieb
Die Befreiung des § 4 Nr. 14 Buchst. b UStG erfasst Krankenhausbehandlungen und ärztliche Heilbehandlungen einschließlich Diagnostik, Vorsorge, Rehabilitation und Geburtshilfe sowie die eng damit verbundenen Umsätze. Sie knüpft an die Art der Leistung und an die Einrichtung an, nicht an die Rechtsform des Trägers. Nicht befreit sind Umsätze, die für die Behandlung nicht unerlässlich sind oder im Wesentlichen zusätzliche Einnahmen erzielen sollen.
In der Praxis ist das eine lange Liste: Cafeteria und Kiosk, Parkraum, Telefon und Fernsehen am Krankenbett, die Abgabe von Medikamenten an ambulante Patienten, die Vermietung von Räumen an niedergelassene Praxen, Fortbildungen für Externe. Jeder dieser Umsätze ist steuerpflichtig und eröffnet zugleich anteiligen Vorsteuerabzug. Weil die steuerpflichtigen Bereiche gegenüber dem Gesamtumsatz klein sind, wird die Aufteilung oft vernachlässigt – zu Lasten der Einrichtung, denn die Vorsteuer aus Investitionen in diese Bereiche geht dann verloren.
Gemeinnützigkeit hängt bei Kliniken an einer Quote
Ein gemeinnütziger Träger unterhält mit dem Krankenhaus einen Zweckbetrieb, wenn mindestens 40 Prozent der jährlichen Belegungs- oder Berechnungstage auf Patientinnen und Patienten entfallen, für die nur Entgelte nach dem Krankenhausentgeltgesetz oder der Bundespflegesatzverordnung berechnet werden (§ 67 AO). Ist die Quote erfüllt, bleiben die Erträge von der Körperschaft- und der Gewerbesteuer befreit. Für Einrichtungen der Wohlfahrtspflege gilt daneben § 66 AO mit einer eigenen Voraussetzung: Die Tätigkeit darf nicht des Erwerbs wegen ausgeübt werden.
Die Quote ist laufend zu überwachen, nicht rückblickend festzustellen. Verschiebt sich der Patientenmix – etwa durch den Ausbau von Wahlleistungen oder eine Privatstation – kann sie unterschritten werden, und dann wird der gesamte Krankenhausbetrieb zum wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb. Betroffen ist nicht nur der Mehrertrag, sondern das gesamte Ergebnis des Betriebs, rückwirkend für das betreffende Jahr. Wir führen die Quote deshalb unterjährig mit und nicht erst im Jahresabschluss.
Die Organschaft entscheidet über die Kosten der Servicegesellschaft
Träger lagern Reinigung, Küche, Logistik oder IT häufig in eigene Servicegesellschaften aus. Ohne umsatzsteuerliche Organschaft stellt diese Gesellschaft ihre Leistungen mit 19 Prozent in Rechnung – und beim Krankenhaus, dessen Umsätze überwiegend steuerfrei sind, wird diese Umsatzsteuer mangels Vorsteuerabzug zur endgültigen Belastung. Bei einem Auslagerungsvolumen von 5 Millionen Euro sind das 950.000 Euro im Jahr.
Die Organschaft verhindert das: Ist die Tochtergesellschaft finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in das Unternehmen des Trägers eingegliedert, bilden beide ein Unternehmen, und die Leistungen zwischen ihnen sind nicht steuerbare Innenumsätze (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG). Alle drei Merkmale müssen vorliegen und dauerhaft erfüllt sein – die Mehrheit der Stimmrechte, ein wirtschaftlicher Zusammenhang und die Durchsetzung des Willens in der laufenden Geschäftsführung, etwa durch Personenidentität in der Geschäftsleitung. Fällt eines weg, endet die Organschaft mit sofortiger Wirkung, und die Innenumsätze werden ab diesem Zeitpunkt steuerpflichtig. Wir prüfen die Merkmale deshalb bei jeder Änderung der Beteiligungs- oder Leitungsstruktur.
Anstellung, Kooperation und die Grenze der Zuweisung
Das MVZ stellt Ärztinnen und Ärzte an; daneben bestehen häufig Kooperationen mit niedergelassenen Praxen, Belegarztverträge und Konsiliarvereinbarungen. Steuerlich ist zunächst die Abgrenzung zwischen Anstellung und selbständiger Tätigkeit zu klären, weil davon Lohnsteuer und Sozialversicherung abhängen – bei ärztlichen Kooperationsverträgen ist die Statusfrage der häufigste Streitpunkt in der Betriebsprüfung und in der Prüfung durch die Rentenversicherung.
Hinzu kommt eine berufsrechtliche Grenze mit steuerlicher Folge: Vorteile für die Zuweisung von Patienten sind unzulässig (§ 31 MBO-Ä, §§ 299a, 299b StGB). Verträge, die eine Vergütung an die Zahl vermittelter Fälle knüpfen, sind nichtig – und eine Zahlung auf einen nichtigen Vertrag ist keine Betriebsausgabe. Die Gestaltung muss die Leistung vergüten, nicht die Zuweisung: nach Zeitaufwand, nach erbrachter Diagnostik, nach überlassener Fläche und Ausstattung zu einem fremdüblichen Entgelt. Wir sehen die Verträge daraufhin durch, bevor sie unterschrieben werden.
Betrieb und Immobilie gehören selten in dieselbe Gesellschaft
Größere Einrichtungen halten das Gebäude regelmäßig in einer eigenen Objektgesellschaft, die es an die Betriebsgesellschaft vermietet. Der Grund ist zunächst nicht steuerlich, sondern haftungsrechtlich: Das Vermögen wird dem operativen Risiko entzogen und lässt sich unabhängig vom Betrieb finanzieren, verkaufen oder vererben.
Steuerlich entsteht dabei eine Betriebsaufspaltung, wenn dieselben Personen beide Gesellschaften beherrschen und die Immobilie eine wesentliche Betriebsgrundlage ist. Die Vermietung wird dann gewerblich, und die Anteile an der Betriebsgesellschaft werden Betriebsvermögen des Besitzunternehmens. Solange die Struktur besteht, ist das beherrschbar; kritisch wird der Moment, in dem sie endet – durch Verkauf des Betriebs, durch Erbfolge oder durch eine Änderung der Beteiligungsverhältnisse. Dann werden die stillen Reserven der Immobilie aufgedeckt, ohne dass Geld zufließt. Bei einer Klinikimmobilie ist das der größte Einzelposten überhaupt. Er lässt sich vermeiden, wenn die Beherrschungsverhältnisse von Anfang an so gestaltet werden, dass keine Betriebsaufspaltung entsteht.
